税务行政诉讼是我国行政诉讼制度的一个重要组成部分。为了进一步发挥行政复议解决税务行政争议的作用，保护公民、法人和其他组织的合法权益，监督和保障税务机关依法行使职权，结合税收工作实际，根据《中华人民共和国行政复议法》、《中华人民共和国税收征收管理法》和《中华人民共和国行政复议法实施条例》， 2009年12月15日，国家税务总局第2次局务会议审议通过国家税务总局令第21号，规定自2010年4月1日起施行新的《税务行政复议规则》。
一、纳税人税务行政复议的定义
税务行政复议是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人以及其他税务当事人对税务机关及其工作人员的具体行政行为不服，依法向上一级税务机关提出申诉，请求上一级税务机关予以纠正；上一级税务机关根据纳税人的申请，对引起争议的下级机关的具体行政行为进行审议，并依法做出维持、变更、撤销原具体行政行为或者责令下级税务机关补正。税务行政复议是纳税人的一项重要权利。
纳税人及其他当事人认为税务机关的具体行政行为侵犯其合法权益，可依法向税务行政复议机关（以下简称复议机关）申请行政复议。
复议机关负责税收法制工作的机构（以下简称法制工作机构）具体办理行政复议事项，履行下列职责：
（1)受理行政复议申请；
（2)向有关组织和人员调查取证，查阅文件和资料；
（3)审查申请行政复议的具体行政行为是否合法与适当，拟定行政复议决定；
（4)处理或者转送对本规则第九条所列有关规定的审查申请；
（5)对被申请人违反行政复议法及本规则规定的行为，依照规定的权限和程序提出处理建议；
（6）研究行政复议工作中发现的问题，及时向有关机关或者部门提出改进建议，重大问题及时向行政复议机关报告；
（7）对下级税务机关的行政复议工作进行检查和监督；
（8）办理行政复议案件的赔偿事项；
（9）办理行政复议、诉讼、赔偿等案件的统计、报告和归档工作。
纳税人及其他当事人对行政复议决定不服的，可以依照行政诉讼法的规定向人民法院提起行政诉讼。
二、纳税人税务行政复议的特点
一般看来，税务行政复议与其他行政复议比较，有如下特点：
第一，以税务争议为处理对象。所谓税务争议是指国家税务机关与纳税人在税收征纳的过程中，就税法上的权利和义务而产生的争议。税务行政复议的处理对象就是税务争议，没有税务争议就无须复议。税务行政复议的任务就是解决争端，纠正下级税务机关错误或不正当的税务处理决定，或者维持税务机关的正确处理决定，从而保证各级税务机关正确行使征税权和行政处罚权，维护当事人的合法权益，减少纠纷和诉讼。
第二，税务行政复议以纳税人、代征人、代扣代缴义务人、直接责任人和其他税务争议当事人不服税务机关征税决定和违章处理决定为前提。它包括以下三层含义：一是税务机关已作出某种处理决定，如果税务机关尚未做出处理或未做出处理决定，当事人就不能提起复议，
因为此时尚不存在争议对象。二是当事人对原税务机关的处理决定不服，认为该处理决定全部或部分违法或不当。三是税务机关的原处理决定是与当事人有直接利害关系的具体行政行为。一般情况下，不是税务机关征税或处罚决定的承受者，无权以自己或他人的名义提起复议。同时，只有税务机关在执法活动中做出的具体行政行为才是行政复议受理的范围。纳税人对税收法律、法规、规章持有异议时，只能依照行政程序提请制定机关研究、修改，但不能申请复议。
第三，税务行政复议根据申请进行。当事人申请税务行政复议是税务行政复议的法定程序。税务行政复议只能由当事人提起，至于上级税务机关在执法监督检查中发现下级税务机关的行政处理决定违法或不当，可按照行政监督程序纠正下级税务机关的原处理决定，但不适用税务行政复议程序。
第四，税务争议的复议审理由原处理机关的上一级税务机关进行。税务行政复议机构不是国家专门的司法机关，也不是独立的机构，而是设置在税务机关内部的一个专门的审理部门，它代表本级税务机关行使复议权，并与原处理机关具有行政上的隶属关系。
第五，税务行政复议的申请及审理都以书面的形式进行。也就是说，税务行政复议不公开审理，不需当事人在场，复议机关在复议过程中进行调查、勘验，听取当事人的陈述后，审理以书面形式进行，以调解为原则。复议机关的复议裁决是依据行政权力作出的，它一经做出，就具有确定性，不经过法定程序不能改变或撤销。
第六，税务行政复议不一定是税务行政诉讼的必经程序。除了某些必经复议外，根据《税收征管法》第88条的有关规定，当事人和税务机关发生税务争议时，既可以先申请行政复议，也可直接向人民法院提起诉讼。对必须首先申请税务行政复议的事项，必须将复议前置，后面内容会具体罗列这类事项。
总的看来，税务行政复议有利于税务机关依法治税，也为纳税人维护自己的合法权益提供了法定申诉渠道。
三、纳税人税务行政复议的条件
申请人向复议机关申请复议必须符合下列法定条件，缺一不可。否则，复议机关将不予受理，但申请人有权就复议机关的不予受理的裁决向人民法院起诉。
第一，申请人是具体行政行为直接侵犯其合法权益的公民、法人和其他组织以及外国人、无国籍人、外商投资企业、外国企业和其他外国组织。
第二，有明确的被申请人。也就是说，复议申请所针对的做出具体行政行为的税务机关是确定的。
第三，有具体的复议请求和事实根据。申请人认为该具体行政行为有哪些错误，侵犯了自己的哪些权益（包括具体数额)，具体应该如何纠正以及认为其错误或应予纠正的事实理由。
第四，属于税务行政复议受案范围。凡是超过《税务行政复议规则》第14、15条规定的复议受案范围的申请都属于无效申请。例如，对税务机关制定某一规章或规范性文件的抽象行为不服；对税务机关工商部门吊销营业执照或认为构成偷抗税罪移送检察机关处理的提请、移送行为不服，都不属于税务行政复议的范围。
第五，属于规定的税务机关管辖。
第六，申请人的复议申请属于必经复议范围的，申请人在提请复议前，必须先按照税务机关根据法律、行政法规确定的期限缴清税款、滞纳金、罚款。
第七，复议申请必须在法定的复议申请期限内提出。按照规定，申请人可以在得知税务机关做出具体行政行为之日起60日内提出了行政复议申请。因不可抗力或者被申请人设置障碍等其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。
第八，法律、法规规定的其他条件。
复议机关在接到申请人的申请后，要按上述条件加以审查，以决定是否受理，如果不符合条件之一的，复议机关即可不予受理。对于复议机关不予受理的复议裁决，申请人不服，只能就不予受理裁决本身向人民法院起诉。人民法院也只能就税务机关是否应受理复议进行审理，而不能对争议的具体问题进行审理。
四、纳税人税务行政复议的期限
第一，申请人按规定申请行政复议的，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额、期限，缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，方可在实际缴清税款和滞纳金后或者所提供的担保得到做出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。
因不可抗力或者被申请人设置障碍等其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。
第二，对应当先向复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的具体行政行为，复议机关决定不予受理或者受理后超过复议期限不作答复的，纳税人及其他当事人可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起15日内，依法向人民法院提起行政诉讼。
依照规定延长行政复议期限的，以延长后的时间为行政复议期满时间。
第三，复议机关应当自受理申请之日起60日内作出行政复议决定。情况复杂，不能在规定期限内作出行政复议决定的，经复议机关负责人批准，可以适当延长，并告知申请人和被申请人；但延长期限最多不超过30日。
五、纳税人税务行政复议范围
复议机关受理申请人对下列具体行政行为不服提出的行政复议申请：
第一，税务机关做出的征税行为，包括确认纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、抵扣税款、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为和征收税款、加收滞纳金及扣缴义务人、受税务机关委托征收的单位做出的代扣代缴、代收代缴行为。
第二，税务机关做出的税收保全措施：
（1）书面通知银行或者其他金融机构冻结存款；
（2）扣押、查封商品、货物或者其他财产。
第三，税务机关未及时解除保全措施，使纳税人及其他当事人合法权益遭受损失的行为。
第四，税务机关做出的强制执行措施：
（1）书面通知银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；
（2）变卖、拍卖扣押、查封的商品、货物或者其他财产。
第五，税务机关做出的行政处罚行为：
（1）罚款；
（2）没收财物和违法所得；
（3）停止出口退税权。
第六，税务机关不予依法办理或者答复的行为：
（1）不予审批减免税或者出口退税；
（2）不予抵扣税款；
（3）不予退还税款；
（4）不予颁发税务登记证；
（5）不予开具完税凭证和出具票据；
（6）不予认定为增值税一般纳税人；
（7）不予核准延期申报、批准延期缴纳税款。
第七，税务机关做出的取消增值税一般纳税人资格的行为。
第八，发票管理行为，包括发售、收缴、代开发票等。
第九，税务机关责令纳税人提供纳税担保或者不依法确认纳税担保有效的行为。
第十，税务机关不依法给予举报奖励的行为。
第十一，税务机关做出的通知出境管理机关阻止出境行为。
第十二，税务机关做出的行政许可、行政审批行为。
第十三，开具、出具外出经营活动税收管理证明。
第十四，行政赔偿、行政奖励。
第十五，政府信息公开工作中的具体行政行为。
第十六，纳税信用等级评定行为。
六、纳税人税务行政复议的管辖
……
第十六条对各级国家税务局的具体行政行为不服的，向其上一级国家税务局申请行政复议。
第十七条对各级地方税务局的具体行政行为不服的，可以选择向其上一级地方税务局或者该税务局的本级人民政府申请行政复议。
省、自治区、直辖市人民代表大会及其常务委员会、人民政府对地方税务局的行政复议管辖另有规定的，从其规定。
第十八条对国家税务总局的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议。对行政复议决定不服，申请人可以向人民法院提起行政诉讼，也可以向国务院申请裁决。国务院的裁决为最终裁决。
第十九条对下列税务机关的具体行政行为不服的，按照下列规定申请行政复议：
（一）对计划单列市税务局的具体行政行为不服的，向省税务局申请行政复议。
（二）对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议。
（三）对两个以上税务机关共同作出的具体行政行为不服的，向共同上一级税务机关申请行政复议；对税务机关与其他行政机关共同作出的具体行政行为不服的，向其共同上一级行政机关申请行政复议。
（四）对被撤销的税务机关在撤销以前所作出的具体行政行为不服的，向继续行使其职权的税务机关的上一级税务机关申请行政复议。
（五）对税务机关作出逾期不缴纳罚款加处罚款的决定不服的，向作出行政处罚决定的税务机关申请行政复议。但是对已处罚款和加处罚款都不服的，一并向作出行政处罚决定的税务机关的上一级税务机关申请行政复议。
有前款（二）、（三）、（四）、（五）项所列情形之一的，申请人也可以向具体行政行为发生地的县级地方人民政府提交行政复议申请，由接受申请的县级地方人民政府依法转送。
……
七、纳税人税务行政复议的基本技巧
（一)先缴税后复议
申请人按前款规定申请行政复议的，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额、期限，缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，方可在实际缴清税款和滞纳金后或者所提供的担保得到做出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。
申请人提供担保的方式包括保证、抵押及质押。做出具体行政行为的税务机关应当对保证人的资格、资信进行审查，对不具备法律规定资格，或者没有能力保证的，有权拒绝。做出具体行政行为的税务机关应当对抵押人、出质人提供的抵押担保、质押担保进行审查，对不符合法律规定的抵押担保、质押担保，不予确认。
（二)先执行后复议
纳税人对税务机关作出的税收保全措施、税收强制执行措施、行政处罚不服，可以在接到处罚通知之日起或者税务机关采取强制执行措施、税收保全措施之日起15日内提出复议申请或直接向人民法院提出诉讼。
（三)延长复议申请
根据国家税务总局2009年12月15日最新通过的《税务行政复议规则》第83条的规定可知，行政复议机关自受理申请之日起60日内作出行政复议决定。情况复杂，不能在规定期限内作出行政复议决定的，经行政复议机关负责人批准，可以适当延期，并告知申请人和被申请人，但是延期不超过30日。
（四）撤回复议申请
申请人在行政复议决定作出以前撤回行政复议申请的，经行政复议机构同意，可以撤回。申请人撤回行政复议申请的，不得再以同一事实和理由提出行政复议申请。但是，申请人能够证明撤回行政复议申请违背其真实意思表示的除外。
八、税务行政复议的案例解析
【案例15】
【基本情况】
2011年2月10日，河南省洛阳市某县国税稽查局在对一家钢管有限公司进行检查时发现，该厂2010年度销售产品时，收取的价外费用70.20万元未并入产品销售收入申报缴纳增值税，稽查局遂于2月15日向该厂下达了补缴增值税10.20万元［注意价外费用是含税的，因此调增不含税收入70.2÷（1+17%）］的《税务处理决定书》。该公司对此处理不服，于2月18日向该县国税局提出复议申请。该县国税局经审查后，以该公司未补缴税款为由，拒绝受理其复议申请。
3月1日，该县国税稽查局再次向该公司下达了《限期缴纳税款通知书》，限该公司于3月9日前缴清应补缴的税款。因该公司一直认为其收取的价外费用不应同产品销售一起缴纳增值税，故在3月9日前未能将应缴税款缴纳入库。3月10日，该县国税稽查局依法从该公司的开户银行账户上划走了应补缴的税款。由于种种原因，直到2011年7月21日，该公司才正式向县国税稽查局查处的价外费用补税和从银行账户强行划缴税款一事向该县人民法院提起行政诉讼。
县人民法院审查后，以该公司诉讼时限已超为由，驳回了该公司的诉讼请求。至此，这一复议和诉讼案件以该公司超越时限画上了句号。
【分析说明】
这一案件之所以企业没能进行复议和提起诉讼，主要还是该公司没能把握住复议和诉讼时限要求所致。首先，《税收征管法》第88条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”对此，该公司既没有依照税务机关的纳税决定先缴纳税款，也没有向税务机关提供纳税担保，那么，该公司也就失去了复议申请权，县国税局有权拒绝其行政复议申请。
其次，根据《税收征管法》第88条的规定，当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以在60日内向上一级税务机关提出复议申请。对于县国税稽查局强行划缴税款的行政行为，该公司直到2006年7月21日仍未向上一级税务机关提出复议申请，实际上已超过复议申请期限，失去了复议申请权。
其三，根据《行政诉讼法》第39条的规定：“公民、法人或者其他组织直接向人民法院提起诉讼的，应当在知道做出具体行政行为之日起3个月提出。”同时，《行政诉讼法》第38条规定：“公民、法人或者其他组织先向行政复议机关提出申请复议，复议机关应当在收到申请书之日起两个月内作出决定。申请人不服复议决定的，可以在收到复议决定书之日起15日内向人民法院提起诉讼。”由此可见，该公司均没有在法定的期限内依法向人民法院提起诉讼，也就失去了诉讼的权利，实在可惜。
